هزینه یابی بر مبنای فعالیت

[میلاد صفری]

وقوع رویدادهایی نظیر توسعه رقابت جهانی، پیشرفت فن آوری اطلاعات و ارتباطات و دسترسی به سیستم های اطلاعاتی ارزان طی دو دهه گذشته و تلاش واحدهای اقتصادی جهت احراز رتبه جهانی و ورود به بازارهای بین المللی و لزوم داشتن نگرشهایی همچون رضایت مشتریان و… مدیریت بر مبنای فعالیت را اجتناب ناپذیر کرده است.سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت یکی از سیستم های نوین هزینه یابی محصولات و خدمات است که نیازهایی از قبیل محاسبه صحیح بهای تمام شده محصول، بهبود فرایند تولید، حذف فعالیت های زائد، شناخت محرک های هزینه، برنامه ریزی عملیات و تعیین راهبردهای تجاری را برای واحد اقتصادی برآورده می سازد. این سیستم به جای پرداختن به نشانه و معلول، علت ایجاد هزینه و تولید را کالبدشکافی می کند و اگر فعالیتی دارای فلسفه توجیهی، متقاضی و حتی ارزش افزوده نباشد، زمینه حذف، تعدیل یا بهبود آن را فراهم می کند. در روش هزینه یابی بر مبنای فعالیت ابتدا فعالیتهای عمده شناسایی و هزینه سربار به تناسب منابعی که در هرفعالیت مصرف شده به آن فعالیت تخصیص داده میشود. پس از تخصیص سربارساخت به فعالیتها، محرک های هزینه (مبانی تخصیص) مربوط به هر فعالیت شناسایی شده و هزینه هر فعالیت به نسبت مقدارمصرف شده محرک هزینه در هریک از محصولات، به این محصولات تخصیص داده میشود.هزینه یابی بر مبنای فعالیتهزینه یابی بر مبنای فعالیت بیش تر از آنکه یک ابزار حسابداری باشد یک ابزار تصمیم گیری مدیریتی است. هزینه یابی بر مبنای فعالیت نوعی روش هزینه یابی است که در آن هزینه ها ابتدا به فعالیتها تخصیص می یابد و سپس هزینه های گردآوری شده با توجه به استفاده هر محصول از فعالیتها، به محصولات سرشکن می شود در نتیجه هزینه واقعی فعالیت ها به دست می آید. هزینه یابی بر مبنای فعالیت مبتنی بر مفهوم مصرف فعالیت ها توسط محصولات و مصرف منابع توسط فعالیت ها می باشد. چنانچه مدیریت شرکتی بخواهد محصولات تولیدی وی قابل رقابت با محصولات مشابه باشد لازم است بداند که:

1. چه فعالیت هایی در تولید یا ارائه خدمات نقش دارند؟
2. هزینه فعالیتهای مزبور چیست؟

تاریخچه هزینه یابی بر مبنای فعالیتدر اواخر دهه ۱۹۶۰ و اوایل دهه ۱۹۷۰، برخی نویسندگان حسابدرای به رابطه بین فعالیت و هزینه اشاره نمودند. اما در دهه ۱۹۸۰ به دنبال انعکاس ضعف ها و نارسایی های سیستم های رایج حسابداری در ارائه اطلاعات دقیق هزینه، توجه جدی در محافل دانشگاهی و حرفه ای به این رابطه بیشتر جلب گردید. این توجه عمدتاً براساس پیدایش ۳ سازه اصلی بود. سازه اول تغییر نوینی بود که در دنیا جهت معرفی تکنولوژی مدرن، مکانیزم های تولیدی جدید در کشورهای مختلف بویژه در ژاپن و … رخ داد. سازه دوم این بود که در دهه ۱۹۸۰ فلسفه فکری بسیاری از مدیران شرکت ها دستخوش تغییرات عمده گردید و علاوه بر سود آوری، رقابت در سطح جهانی، افزایش رضایت مشتریان، تأکید بر کنترل کیفیت محصولات و کاهش هزینه ها نیز جزو اهداف اصلی مدیران قرار گرفت. سازه سوم این بود که عده ای از نویسندگان حسابداری به تشریح فضای جدید تولید، نقشهای گوناگون تکنولوژی و دیدگاههای جدید مدیران پرداختند. نویسندگان مذکور ادعا کردند که سیستم های سنتی حسابداری صنعتی و مدیران نه تنها پاسخگوی احتیاجات مدیران نیست بلکه استفاده از اطلاعات حاصل از آنها سبب گمراهی و تصمیم گیری های نادرست مدیران می شود. به دنبال آن، این نویسندگان اقدام به معرفی سیستم جدید تحت عنوان «هزینه یابی بر مبنای فعالیت» نمودند.تفاوت هزینه یابی بر مبنای فعالیت با هزینه یابی سنتیبا متنوع شدن تولیدات و مشتریان یک سازمان،تخصیص هزینه های سربار نیز امری گمراه کننده و تحریف کننده بهای تمام شده تولیدات یا خدمات خاص می گرد. همانطور که می دانیم سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت و سیستم هزینه یابی سنتی از لحاظ نحوه تخصیص هزینه های سربار با یکدیگر متفاوتند. بدین معنی که در سیستم هزینه یابی سنتی، هزینه های سربار تنها بر اساس یک محرک هزینه که می تواند حجم تولید، ساعات کار مستقیم، ساعات کار ماشین یا میزان دستمزد مستقیم باشد تسهیم می گردد و این نمی تواند مبنای صحیحی برای تسهیم هزینه های سربار فراهم آورد، زیرا برای مثال، محصولی که چرخه عملیات تولیدی آن کوتاه است ممکن است به میزان غیرمتناسبی از هزینه های انبار یا بارگیری بهره ببرد. لذا حسابداری صنعتی به شکل سنتی پیام نادرست به مدیران می دهد. اما در سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت، تسهیم هزینه های سربار شامل دو مرحله است که در مرحله اول فعالیت های عمده شناسایی می شوند وهزینه های سربار به تناسب منابعی که در فعالیت مصرف می شود به آن فعالیت ها تخصیص می یابد. سربار تخصیص یافته به هر فعالیت هزینه انباشته فعالیت گفته می شود. پس از تخصیص سربار ساخت به فعالیت ها در مرحله اول، محرکهای هزینه مناسب و مربوط به هریک از فعالیت ها شناسایی می شوند. سپس در مرحله دوم هزینه انباشته هر فعالیت به نسبت مقدار مصرف محرک های هزینه در هریک از خطوط تولید محصول به این خطوط تخصیص داده می شود. این سیستم هزینه یابی می تواند اطلاعات بهتری را برای تصمیم گیری های استراتژیک مدیریت فراهم آورد و به تشخیص هزینه های بدون ارزش افزوده کمک کند. اصول و مبانی abc

1. هزینه های سربار اختصاص یافته به محصولات یا خدمات بایستی هزینه سرباری که واقعا برای آن محصولات صرف شده را منعکس نماید.
2. این هدف از طریق یک تجزیه و تحلیل از فعالیتها و علل به وجود آمدن فعالیتها محقق می شود.
3. فعالیت ها آنچه که شرکت انجام می دهد می باشند.
4. فعالیت ها را می توان در سطوح مختلفی از جزئیات تعریف نمود.
5. فعالیت ها منابع را مصرف می نمایند و باید برای کسب و کار ارزش ایجاد نمایند.
6. مصرف منابع موجب می شود که هزینه ها اتفاق بیافتد.
7. بنابراین فعالیت ها هزینه ها را به وجود می آورند.
8. مدیران در گذشته می کوشیدند تا هزینه ها را به طور مستقیم مدیریت نمایند.
9. abc بیان می کند که بهتر است فعالیتهایی که موجب به وجود آمدن هزینه ها می شوند مدیریت شوند.

تعریف فعالیت ها و هزینه های آندر تولید و تجارت هر عملی که به منظور تولید، توزیع و ارائه خدمات انجام شود و ماهیت تکراری در انجام وظایف فوق داشته باشد، فعالیت یا کار نامیده می شود.در طبقه بندی فعالیت ها توجه به موارد زیر سودمند خواهد بود:

۱- توجه به نمودار سازمانی و نمودار فرآیند ها در شناسایی فعالیتها سودمند است.
۲- همگن بودن فعالیت ها: یعنی اینکه اقلامی از هزینه سربار در یک گروه گردآوری شوند که تقریباً به نسبتی یکسان توسط هر یک از محصولات به مصرف برسند.

در سیستمabc ، چهار طبقه فعالیت وجود دارد که هزینه این فعالیتها نیز با توجه به میزان استفاده هر محصول (خدمت) از فعالیتها، به محصولات (خدمات) تخصیص می یابد. ۴ طبقه فعالیت عبارتند از:

۱) فعالیتهای سطح واحد محصول که با هر بار تولید یک واحد محصول انجام می شود (سوراخ کردن، ماشین کاری هر قطعه) هزینه این نوع فعالیتها بین واحدهایی که فعالیت برای تولید آنها انجام شده است تسهیم می شود.
۲) فعالیتهای سطح دسته محصول که با هر بار تولید یک دسته از محصول انجام می شود (آماده سازی ماشین آلات یا سفارش مجموعه ای از قطعات) هزینه های سطح دسته محصول صرف نظر از تعداد واحدهای موجود در هر دسته اغلب ثابت است.
۳) فعالیتهای سطح محصول که براساس نیاز پشتیبانی انواع محصولات مختلف اجرا می شود و هزینه های آن ثابت بوده و می توان آنها را به محصولات تخصیص داد. (حفظ مشخصات محصول و انجام تغییرات مهندسی).
۴) فعالیتهای سطح کارخانه که فرایند عمومی تولید کارخانه را پشتیبانی می کند. ۳ طبقه اول با هزینه هایی سر و کار دارد که می توان آنها را مستقیماً به محصولات تخصیص داد. اما طبقه اخیر شامل هزینه هایی است که برای انواع محصولات مشترک است و تنها بر مبنای اختیاری می توان آنها را بین محصولات تسهیم کرد (روشنایی و نظافت کارخانه)

پیاده سازی abcدر پیاده سازی هزینه یابی بر مبنای فعالیت هنگامی که محرک های هزینه را برای هر فعالیت مشخص می کنیم بسیار مهم است که مدیران با جزئیات بیش از حد درگیر نشوند هر چند که کلی گویی بیش از اندازه نیز فایده چندانی ندارد. مشتریان باید برای تغییراتی که قرار است با آن روبه رو شوند آمادگی لازم را داشته باشند و این وظیفه شرکت است که تا قبل از شروع پروسه پیاده سازی abc مشتریان را برای تغییرات پیش رو آماده سازند.برای پیاده سازی abc، شرکت باید تیمی را تشکیل دهد که قادر به گرفتن اطلاعات از تمام بخش های درگیر شرکت(بخش مالی، بخش فناوری اطلاعات، منابع انسانی و…) باشد. پیاده سازی abc باید توسط تمام سطوح شرکت پشتیبانی شود.abc نیازمند یک شیوه جدید تفکر در کلیه سطوح عملکرد سازمان می باشد. برای به دست آوردن بیشترین موفقیت، شرکت باید زمان مناسبی را در اختیار داشته باشد. در بیشتر صنایع بین ۶ تا ۱۲ ماه زمان کافی می باشد. اختصاص زمان بیشتر موجب از دست رفتن نیروی افراد می شود. Abc می تواند تا همیشه ادامه داشته باشد اگر مرحله اول پیاده سازی به درستی صورت گیرد.نتیجه گیریabc بر فعالیت هایی که منابعی را مصرف می کنند و محصولاتی که از نتیجه همان فعالیت ها به وجود می آیند، بنا شده است. در نتیجه هزینه یابی محصولاتی که از روش abc استفاده می کنند از دو مرحله تخصیص دادن تشکیل شده است که در مرحله اول هزینه ها ابتدا به فعالیت ها تخصیص داده می شوند و در مرحله دوم هزینه های فعالیت به محصولاتی که فعالیت برای آن ها صرف شده است اختصاص می یابد. در هنگام گرفتن یا ارزیابی تصمیمات قیمت گذاری، تمرکز باید بر علت اصلی هزینه ها باشد. مزایای اصلی استفاده از abc در نظر گرفتن شرایط اقتصادی شرکت های نوین و توجه به هزینه های طولانی مدت می باشد. با اختصاص دادن هزینه ها به فعالیت مدیر قادر می شود محصول در چه فازی قرار دارد و آیا محصول همچنان به رشدش ادامه می دهد یا در حال فروکش کردن است. Abc هزینه محصولات جاری را آشفته نمی کند.فعالیت ها به مجصولات خاصی که ایجاد تقاضا می کند می پردازد و مدیران را آگاه می کند که چگونه محصولات منابع را مصرف می کنند و سپس راهی برای کم شدن هزینه در پروسه های بعدی ارائه می دهد. در انتها معایب و مزایای abc را بیان می کنیمabc مزایای فراوانی نسبت به روش قدیمی اش دارد که عبارتند از:

۱ abc شرکت را یاری می دهد تا در فضای جهانی بهتر و کاراتر عمل کند.
۲ abc تصویر روشنی از نحوه مصرف منابع، نیازهای مشتریان و پول هایی که به دست آمده یا از دست رفته ارائه می کند.
۳ abc فعالیت های با ارزش افزوده را شناسایی می کند.
۴ abc هزینه فعالیت هایی را که هیچ گونه ارتباطی با هزینه تولید ندارند را شناسایی می کند در حالیکه در روش سنتی این هزینه ها را به عنوان هزینه تولید در نظر می گرفتند.
۵ abc نقاطی را که شرکت می تواند با تغییر در آن هزینه ها را پایین بیاورد مشخص می کند.
۶ abc فعالیت هایی را که ایجاد ارزش افزوده نمی کند را حذف می کند یا کاهش می دهد.

اگرچه abc مزایای زیادی برای شرکت به همراه دارد اما ضعف های بالقوه ای نیز در آن وجود دارد که در زیر به آن اشاره می کنیم:

۱ یک فعالیت مصرف منابع می باشد که برای شرکت هزینه زیادی دارد.
۲ به علت روال های طولانی زمان بر می باشد.
۳ برای هر شرکتی مناسب نیست مخصوصا برای شرکت هایی که هزینه های سربار کمی دارند.
۴ موجب تنش در میان کارکنان می شود.

و نکته آخر و بسیار قابل اهمیت برای abc این است که این سیستم باید کامل پیاده سازی شود تا جواب مثبت بدهد.