اصول هزینه یابی بر مبنای فعالیت

[h.jabbari]

مقدمه:
ABC در چند سال اخير تاثير بسياري‌ در هزينه‌يابي ‌توليدات داشته است. ايدة ABC، جديد ‌نمي‌باشد و همگام با مديريت ‌هزينه‌يابي سنتي پيشرفت نموده است. هكرت (heckret) لغات منابع، فعاليت‌ها، محرك فعاليت‌ها، براي بحث درمورد چگونگي تخصيص هزينه‌هاي لجستيك را در نوشته‌هاي مربوط به ‌هزينه‌يابي در سال1940 به كاربرده‌ بود. اكثر كاربرد‌هاي ABC در ابتدا بر روي محيط توليدي (بخاطر تعيين دقيق هزينه‌ محصولات) تمركز دارند. اگر‌چه بسياري از صنايع خدماتي، ازجمله لجستيك، در چندسال اخير در اكثر موارد ذكر شده شروع به اجراي ABC نموده‌اند. دراكر (Drucker) عنوان مي‌دارد كه ABC ممكن است بيشترين تاثير را در صنايع خدماتي داشته باشد. او بيان مي‌دارد كه ABC در آينده ابزاري خواهد بود كه نياز به مديريت صحيح خواهد داشت.
بانك‌ها و موسسات اعتباري داراي سابقة طولاني از ABC جهت تاييد نودن سرمايه گذاري در ماشين‌هاي خودپرداز، كه به نسبت به استفاده از تحويل‌داران و متصديان ارزان‌تر بوده و همچنين رضايت مشتريان بيشتر مي‌شود.
شركت هاي راه آهن ABC را جهت تعيين هزينة پردازش صورت‌حسابهاي بارگيري بصورت دستي، فاكس و اينترنت به‌كار برده اند.
شركت‌هاي حقوقي براي تعيين حق‌الزحمه‌هاي ساعتي، توانستند سوددهي خدمات خود را افزايش دهند.
مراكز مراقبت بهداشتي درماني ABC را جهت محاسبه ميزان سوددآوري، خذف هزينه‌هاي غير ضروري، و برنامه‌ريزي براي تغيير، به‌كار مي‌برند. درصورتي كه هزينه‌ كارهاي پزشكي مشخص باشد درمورد تعيين تعرفه‌ بهتر مي‌توان تصميم گرفت.
در اين تحقيق به دنبال پاسخگويي به سؤالات ذيل مي‌باشيم:
1- بحث ABC از چه زماني شروع گرديد؟
2- مراحل اساسي ABC چه هستند ؟
3- اشكالات اولية ABC چه هستند ؟
4- ABCدر كدام از حوزه‌هاي كاري به‌كار برده مي‌شود؟
5- اقدامات اوليه مورد نياز كدامند ؟
6- چه زمان ABC بيشترين كاربرد را خواهد داشت ؟
اين تحقيق از نوع بنيادي بوده و جهت پاسخگويي به سؤالات اصلي تحقيق از روش كتابخانه‌اي استفاده شده است. در روش كتابخانه‌اي اطلاعات مورد نياز از طريق مطالعه كتابها، مقالات و جستجو در سايتهاي معتبر به دست مي‌ايند. كه در اينجا سعي شده است كه عمدتاً از تجارب شركت‌هاي بزرگ دنيا استفاده گردد.

چگونه مي توان ABC را به اجرا گذاشت؟
ABC از يك رويكرد دو مرحله‌اي تخصيص هزينه‌ بهره مي‌گيرد. در مرحله اول، هزينه مبلغ بر اساس ميزان مصرف آنها در انجام فعاليت‌ها به فعاليت‌هاي تخصيص داده مي‌شود. هزينه يك فعاليت با مجموع همه منابع مصرف شده در انجام فعاليت برابر مي‌باشد. در مرحله دوم، هزينه فعاليت براساس ميزان تكرار آنها به محصولات خدمات و مشتريان تخصيص داده مي‌شوند.


 تخصيص هزينه به روش سنتي





 روش ABC


بنابراين ABC بطور كلي :
 تكنيكي است كه هزينه‌ها را به فعاليت و خدمات انجام شده اختصاص مي‌دهد كه براساس ميزان مبلغ مصرف شده صورت مي‌گيرد.
 در مديريت هزينه‌ها به مديران كمك مي‌كند.
 ابزاري براي ارتباط دادن هزينه‌ها و نتايج
 فعاليت‌هاي مورد نياز براي توليد محصول و ارئه خدمت را مشخص مي‌كند.
 هزينه‌هاي هر كدام از اين فعاليت را تعيين مي‌نمايد.
 هزينه‌ها را به موضوعات هزينه (Cost objects) براساس ميزان مصرف هركدام از موضوعات جهت انجام فعاليت‌ها تخصيص مي‌دهد.


سيستم‌هاي هزينه‌يابي سنتي و نارساييهاي آن
در اواخر دهه 80 تعدادي از صاحبنظران حسابداري و مديريت به مديران سازمانها به خاطر استفاده و بکارگيري از سيستم‌هاي حسابداري سنتي ايرادات زيادي گرفتند. مشکل و انتقاد اصلي صاحبنظران اين بود که هزينه‌هايي که توسط سيستم هزينه‌يابي سنتي ارائه مي شود، اطلاعات دقيقي را در مورد بهاي تمام‌شده خدمات و محصولات در اختيار تصميم گيرندگان قرار نمي دهد و حتي با ارائه اطلاعات غلط باعث گمراهي مديران در تصميم گيريها مي گردد. براي بررسي و چگونگي عملکرد سيستم‌هاي هزينه‌يابي سنتي، فاستر (Foster , 1991) تحقيقي را در بين مديران مالي چندين سازمان بزرگ در آمريکا انجام داد. نتيجه اين مطالعه نشان داد که سيستم‌هاي سنتي قادر به فراهم کردن اطلاعات مناسب براي تصميم‌گيري مديران نمي‌باشند. طبق نتايج حاصل از اين تحقيق 51% از مديران سازمانهاي تحت بررسي، معتقد بودند، سيستم‌هاي سنتي اطلاعات کافي را براي هزينه‌يابي و قيمت‌گذاري محصولات فراهم نمي کند، 45% آنها عنوان کردند، اطلاعات فراهم شده توسط اسن سيستم‌ها، اطلاعات دقيق و واقعي نيست و در تصميم و در تصميم گيريها مناسب نمي دانستند 34% ذکر کرده بودند که سيستم‌هاي سنتي به دليل عدم سنجش عملکرد کارکنان، باعث ايجاد نارضايتي در بين آنها شده است، 27% از مديران معتقد بودند که اطلاعات تهيه شده براي تجزيه و تحليل رقابت کافي و مناسب نمي‌باشد و 11% نيز معتقد بودند که اين سيستم‌ها با استراتژي سازمانها تطابق ندارد. (Adler R , 1998 )
از ديدگاه کلي مهمترين دلايل نارسايي، سيستم‌هاي سنتي به شرح زير است:
1- عدم توانايي در ارائه اطلاعات بهاي تمام‌شده خصوصاً در سازمانهايي که خدمات متنوع و گوناگوني را به مشتريان خود ارائه مي کنند. از آنجا که سيستم‌هاي سنتي خصوصيات خاص هر خدمت را در تسهيم هزينه‌ها در نظر نمي گيرند، باعث تخصيص غلط هزينه‌ها و عدم محاسبه دقيق قيمت تمام‌شده محصولات مي گردد.
2- عدم تفکيک حوزه هزينه‌هاي غير مشابه – در سيستم‌هاي سنتي براي جمع آوري هزينه‌هاي دستمزد و سربار از مراکز هزينه مشترک، استفاده مي شود. اين مسئله باعث تخصيص غير واقعي هزينه‌ها به خدمات ارائه شده مي گردد.
3- استفاده از مبناي مشترک و واحد براي تخصيص هزينه‌ها – اين سيستم‌ها معمولاً از يک مبناي تسهيم، براي تخصيص هزينه‌هاي گوناگون استفاده مي‌کنند. از جمله اين مبناها استفاده از ساعات کار مستقيم نيروي انساني است. با توجه به اينکه در حال حاضر با پيچيدگي و تغييرات سريع تکنولوژي، ميزان دخالت نيروي انساني در فرآنيد کاري بسيار کم شده است، بنابراين با استفاده از اين مبنا تسهيم هزينه‌ها به طور واقعي انجام نمي شود.
4- عدم تهيه اطلاعات دقيق در مورد بهاي تمام‌شده و ساير اطلاعات مورد نياز تصميم گيري – سيستم‌هاي سنتي هزينه‌هاي موجود در سازمان را عمدتاً به دو گروه هزينه‌هاي « مستقيم » و هزينه‌هاي «دوره‌اي» تقسيم مي کند، و فقط هزينه‌هاي مستقيم را در محاسبه بهاي تمام‌شده منظور مي کند. اما در تصميم گيريها نياز به استفاده از هزينه‌هاي « مستقيم » و « هزينه‌هاي دوره اي » است. بنابراين با اتکاء به روش هاي سنتي امکان تجزيه و تحليل بيشتر در مورد بهبود فعاليتها، روشهاي کاهش هزينه‌ها و... را فراهم نمي‌کند.
5- سيستم‌هاي سنتي، مزاياي به دست آمده از دگرگوني فرآيندها و بهبود در روشها را به عنوان صرفه‌جويي در نيروي کار به حساب مي آورند. بنابراين بهبود عملکردها را در فرآيند هاي عملياتي را نشان نمي‌دهند.
6- سيستم‌هاي هزينه‌يابي سنتي، اطلاعات واقعي را از فرآيند عمليات و هزينه‌ها نشان نمي‌دهند. اين سيستم‌ها فقط هزينه‌هايي که به راحتي قابل شناسايي هستند را در محاسبه بهاي تمام‌شده در نظر مي گيرند و هزينه‌هاي غير مستقيم نقشي در محاسبه بهاي تمام‌شده ندارند.
علاوه بر نارسايي سيستم‌هاي سنتي، رشد رقابت و پيچيده شدن تکنولوژي نياز به کارگيري و استفاده از روشهاي جديد هزينه‌يابي را تشديد نموده است، چون سازمانها براي قيمت‌گذاري محصولات و خدمات، اتخاذ تصميمات استراتژيک و... نياز به دسترسي به اطلاعات صحيح در مورد هزينه‌ها دارند. بديهي است که سيستم‌هاي سنتي به دليل ماهيت خود در اين زمينه کارا نمي‌باشند.

چرا ABC ؟
 محصولات توليد‌شده و يا خدمات ارائه‌شده را شناسايي مي‌نمايد.
 هزينة واقعي ارائة خدمات را شناسايي مي‌كند.
 صرفه‌جويي در هزينه را افزايش مي‌دهد.
 اطلاعات مديريت را ارتقاء مي‌دهد.
 درآمد را حداكثر مي‌سازد.
 تصميمات سخت را توجيه مي‌كند.
 انتظارات عمومي را كنترل مي‌كند.
 جوابگويي و مسئوليت دولت را كنترل مي‌كند.

بلوكهاي تشكيل دهندة ABC :







نمونه‌هايي براي فعاليت ‌ها:
- تعمير چراغ راهنما
- وعده‌هاي غذايي زندان
- صدور چك‌هاي صورت پرداخت
- ترميم جاده‌ها (پركردن چاله‌ها و دست اندازها)
نمونه‌هاي براي محرك‌ها:
- ساعات‌كار مستقيم
- ساعات‌كار تجهيزات و دستگاه‌ها
- كميت مواد
حوزه‌ها و اقلام ‌هزينه‌ها:
- حوزه:ها، هزينه‌هاي شخصي اختصاص داده شده به فعاليت‌ها را نشان مي‌دهد.
- حوزه‌هاي هزينه بر اساس كميت‌هاي محرك به فعاليت تخصيص داده مي‌شوند.
- حوزه‌هاي هزينه به‌صورت اقلام هزينه‌اي خلاصه مي‌شوند.

در يك ديدگاه ABC از پنج مرحله تشكيل شده است كه بصورت زير مي‌باشند.
 مرحلة اول: تعريف اهداف پروژه و فعاليت گذاري
 مرحلة دوم: تعريف روش‌هاي گردآوري هزينه‌هاي مستقيم و غير مستقيم و اطلاعات مربوط به مخارج
 مرحلة سوم: تعيين روش‌هاي تخصيص هزينه (هزينه‌يابي)
 مرحلة چهارم: پيشبرد اجراي مدل
 مرحلة پنجم: تحليل نتايج و خلاصه‌سازي اطلاعات در يك گزارش

مرحلة اول:
 بطور كلي از راه مصاحبه و مشورت با كاركنان انجام مي‌شود.
 اهداف بكارگيري ABC به‌طور روشن تعريف مي‌شوند.

مرحلة دوم:
 تعيين هزينه‌هاي مشمول و منابع اطلاعاتي هزينه
 كار
 هزينه تجهيزات
 هزينة مواد
 هزينه‌هاي سربار
 تعيين محركها (منشائها) براي استفاده در تخصيص هرينه به هركدام از فعاليت‌هاي مشخص شده در مرحلة اول

مرحلة سوم :
 بكارگيري محرك‌هابرياي تخصيص حوزه‌هاي هزينه به فعاليت‌ها
 بكارگيري داده‌هاي‌مصرف (مخارج) براي تعيين گسترة حوزه‌هاي هزينة اختصاص داده شده به فعاليت

مرحلة چهارم و پنجم:
 وارد نمودن اطلاعات گردآوري شده در مراحل 1 تا 3
 بكارگيري نرم افزار رايانه‌اي
 تجزيه و تحليل نتايج
 تهية گزارش

حوزة هزينه دسته اقلام هزينه‌اي
دستمزد جمع‌آوري‌كننده زباله هزينه‌هاي كاركنان ‌
استهلاك هزينه‌هاي تجهيزات
لوله و رنگ هزينه‌هاي مستقيم مواد
هزينه‌هاي جا و مكان هزينه‌هاي سربار
هزينه‌هاي پردازش داده‌ها هزينه‌هاي سربار
هزينه‌هاي امنيت هزينه‌هاي سربار



در ديدگاه ديگري مراحل اجراي ABC بصورت زير مي‌باشد:
مرحلة اول: برنامه‌ريزي نماييد.
 چه اهدافي را دنبال مي‌نماييد ؟
 ارزش گذاري موجودي كالا
 بهبود فرايند
 بطور فعال درگير شود
 تيم فوق وظيفه‌اي ايجاد نماييد. يعني تيمي كه داراي اعضاي متخصص در وظايف باشند.
مرحلة دوم: فعاليت‌ها و منابع را شناسايي و تحليل نماييد.
 سازمان را به فعاليت‌هاي اصلي تجزيه نماييد.
 هركسي چه‌كار انجام مي‌دهد و چرا ؟ كه از طريق كارهاي زير صورت مي‌گيرد.
• مصاحبه با كاركنان
• تعيين منابع
• تعيين ورودي‌ها و خروجي‌ها
 آمار فعاليت‌ها را گرد‌آوري نماييد.
 ورودي و خروجي‌ها
 انجام فعاليت‌ها، زمان، و سختي فعاليت
مرحلة سوم: حوزه هاي هزينه فعاليت را ايجاد و اولين مرحلة تخصيص را تعريف نماييد.
 اولين مرحلة تخصيص، اختصاص هزينه‌ها بر حوزه‌هاي هزينه ميباشد.
 نياز دارد تا هزينه‌ها ذوباره براساس علت پديدارشدن‌شان دسته شوند نه بر اساس نوع آنها
 محرك‌ها مي‌توانند زمان كار كارمند، يا مساحت فعاليت و غيره باشند
مرحلة چهارم: تعيين محرك‌هاي مرحلة دوم و هزينه به موضوعات هزينه
 تحليل خروجي‌هاي فعاليت ممكن است محرك مرحله دوم باشد.
 فاصلة جابه‌جايي، زمان صرف شده، ساعات كارتجهيزات، واحدها و غيره.

مزايايABC:
 ارائه اطلاعات مفيد براي تصميم‌گيري مديران
 ارائة اطلاعات واقعي
 بهره‌وري خدمات مورد نظر را اندازه‌گيري و افزايش مي‌نمايد.
 وضعيت اقتصادي شما را مشخص مي‌كند.
 حمايتي حق‌الزحمه كاربر، اقدامات اجرايي، خدمات متمركز در برابر برون سپاري طراحي مجدد برنامه، و بودجه بندي اجرايي فراهم مي‌كند.
 تسهيل بهبود مستمر در ارئه خدمات

ساير مزايايABC:
 تلاش مي‌كند تا تصوير بزرگي، روشن، كامل و دقيقي از طريق رسم تصاويركوچك ايجاد نمايد.
 مي‌تواند هزينه‌هاي غيرمستقيم را محاسبه نمايد و بنابراين تصوير مالي متفاوتي با ساير روشهاي حسابداري توليد نمايد.
 بكارگيري صحيح ABC، به مديران كمك مي‌كند تا بهتر بتوانند عمليات داراي ارزش افزوده را نسبت به عمليات بدون ارزش افزوده شناسايي نماييد و در نتيجه تصميمات آگاهانه‌تري درحيطه موضوعاتي مانند قيمت‌گذاري، تركيب توليد، سرمايه‌گذاري‌ها و تغيير سازماني اتخاد نمايد.
 همچنين طرفداران ABC،آن را به عنوان يك ابزار اثر بخش‌تر جهت شناسايي و كنترل هزينه‌ها، بهبود بهره‌وري و افزايش سوددهي مي‌شناسند.

فوايد ضمني ABC در مديريت
 تمركز مديريتي را از مديريت هزينه‌ها به مديريت فعاليت‌ها جابجا مي‌كند.
 در تشخيص، اندازه‌گيري و كنترل پيچيدگي كمك مي‌نمايد.
 درك علل بوجود آورندة هزينه را بهبود مي‌نمايد.
 جهت برنامه‌ريزي براي عملكردهاي آينده مفيد مي‌باشد.
 بهبود مستمر را پرورش مي‌دهد.

نتيجه‌گيري:
نتايج حاصل از اين تحقيق را مي‌توان در پاسخگويي به سؤالات اصلي تحقيق خلاصه نمود و بصورت ذيل بيان كرد:
1- بحث ABC از چه زماني شروع گرديد؟
مفهوم ABC از دهه 1980 در ميان توليد كنندگان براي افزايش كيفيت محصولات همزمان با حذف هزينه‌هاي غير ضروري از عمليات وارد شد. پيشرفت‌هاي چشمگير توليدكنندگان سبب شد تا ABC بطور وسيعي به ويژه در صنايع توليدي بكار رود.

2- مراحل اساسي ABC چه هستند ؟
 شناسايي محصول يا خدمت جهت مطالعه
 تعيين كليه منابع يا فرايند كه جهت توليد محصول ارائه خدمت مورد نياز باشد و همچنين تعيين هزينه‌هاي مربوط به آنها
 تعيين «محرك يا منشاء هزينه» براي منبع : هزينه كار بعلاوه مواد خام
 جمع آوري هزينه و ساير داده‌ها مانند زمان صرف شده براي هريك از فرايندها و منابع
 بكارگيري داده‌ها جهت محاسبه هزينه كلي محصولات.

3- اشكالات اولية ABC چه هستند ؟
ABC ممكن است بخاطر حجم زياد داده‌هاي مورد نياز، يك كار وقت‌گير باشد. و همچنين اگر به درستي به كار نرود، مي‌تواند هرمدير را تبدل به يك حسابدارنمايد كه تمام انرژي خود را بيش از انكه صرف پيگيري و انجام خود فعاليت نمايد، صرف رديابي هزينه‌هاي آن فعاليت كند.
4- ABCدر كدام از حوزه‌هاي كاري به‌كار برده مي‌شود؟
محدوده كاربرد از حسابداران تا جانورشناسان مي‌باشد. ABC ممكن است براي كارهاي مبتني بر دانش كه بطور اوليه بر خدمات انسان و ساير منابع تكيه داشته باشد مفيدتر باشد. چون هزينه كلي آنها را بسختي مي‌توان ار طريق روش‌هاي سنتي هزينه‌يابي اندازه‌‌گيري نمود.

5- اقدامات اوليه مورد نياز كدامند ؟
اولا، يك سازمان بايد فعاليت و منابع مورد نياز را بداند. ثانيا، سازمان بايد ميزان اطلاعات مورد نياز و همچنين توليد اين اطلاعات را بداند. همچنين سازمان بايد تعيين نمايد كه چه ميزان از وقت را مي‌تواند بپذيرد.


6- چه زمان ABC بيشترين كاربرد را خواهد داشت ؟
 هزينه‌هاي سربار زياد
 توليدات چند محصولي
 محصولات پيچيده
 سيستم‌هاي پيچيده توليد
 اختلاف قابل ملاحضه در حجم ميان محصولات پر حجم و كم حجم.
 محصولات مختلف كه نياز به منابع مختلفي داشته باشند.
 مشكلات فعلي تخصيص هزينه به علت تغييرات به وجود آمده در محصولات يا فرايندها
 نياز به اطلاعات هزينه‌اي بهتر